路明，山东振鲁税务师事务所董事长，注册税务师、高级管理会计师，中国注册税务师行业高端人才、山东省营改增师资人才，山东省注册税务师协会宣传培训委员会委员、山东省税务师同心服务团讲师团枣庄讲师团团长。从事财税行业30年，精通财税法规，擅长将会计知识与税收知识高度融合。他对企业重组业务有深入研究并有很多成功案例，多次为大型国企、大型民企的改制重组提供方案，达到改制目标要求，他还深谙房地产行业土地增值税、企业所得税的清算。主持编写兖矿鲁南化工有限公司《化工行业涉税业务操作指引》、参与《山东注册税务师》等财税类杂志的撰稿。荣获中国注册税务师协会服务个税改革“优秀志愿者”奖章，多次为国家税务总局、山东省税务局政策调研献计献策。

深耕研究农产品税收，是振鲁的情怀

我们山东是农业大省，农民专业合作社税收、农产品税收问题很多，但是这一领域并不能够带来直接收益，所以业内少有人研究开发。我们枣庄近些年农业合作社发展迅猛，上次我曾讲过如何化解农业合作社税收问题。这一次我还说说农产品税收的事情。

农产品（农产品征税范围注释、财税【1995】52号），作为一种特殊商品，国家颁布了有很多税收优惠政策，从销售角度说，一般情况是销售自己生产的农产品免税、再流通环节销售需要征税（也有例外）；从购买的角度说，一般纳税人从不同销售渠道购买农产品，国家给予的税收优惠政策不同。在实务中，也带来了很多税收上的疑问和困惑，稍不留意，同一个经济事项，可能对交易双方的其中一方带来巨大的税收差异。国家的目的是鼓励支持农产品及相关产业做大做强，作为农产品的生产销售购买主体究竟怎样才能运用好这些税收优惠政策，在享受优惠的同时怎样有效的规避税收风险，是我们今天的主题。

国企集团下属公司有一家大型酒店，为一般纳税人，今年6月从一家专门批发销售农产品的公司购买了猪肉和蔬菜，到了6月30号取得一张免税的增值税普通发票，金额为20万元。

酒店刚调整到位财务王会计由于不熟悉涉农税收政策，再加上是月底最后一天，虽然政策不熟悉，但是本着公司利益优先的原则，按农产品免税发票注明的金额乘以9%计算抵扣了进项税额，做了相关账务处理。

7月16号我在扬州税院学习时候，接到王会计电话咨询吸收合并政策，顺便提到上述发票抵扣业务，我详细询问了解情况后，直接告诉他这个抵扣增值税的处理是不正确的，抓紧在7月份做进项税额转出。免得出现税务预警，对企业造成负面影响。

根据财税〔2017〕37号文件规定，纳税人从批发、零售环节购进适用免征增值税政策的蔬菜、部分鲜活肉蛋而取得的普通发票，不得作为计算抵扣进项税额的凭证。因此，公司取得的这张农产品免税发票不能抵扣增值税。

一、购进农产品可以抵扣的凭证有：

1、增值税专用发票。

2、海关进口增值税专用缴款书。

3、从农业生产者（自然人、农民专业合作社、农场、企业、“公司+农户”经营模式销售畜禽）购入免税（增值税）农产品取得的农产品收购发票或销售发票。

公司加农户经营模式，养殖业免税，种植业不免税。

《国家税务总局关于纳税人采取“公司+农户”经营模式销售畜禽有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2013年第8号）规定：纳税人采取‘公司+农户’经营模式从事畜禽饲养，即公司与农户签订委托养殖合同，向农户提供畜禽苗、饲料、兽药及疫苗等(所有权属于公司)，农户饲养畜禽苗至成品后交付公司回收，公司将回收的成品畜禽用于销售，在上述经营模式下，纳税人回收再销售畜禽，属于农业生产者销售自产农产品，应根据《中华人民共和国增值税暂行条例》的有关规定免征增值税。本公告中的畜禽是指属于《财政部、国家税务总局关于印发〈农业产品征税范围注释〉的通知》(财税字〔1995〕52号)中规定的农业产品。

我们先说说销售发票： 

1、生产环节销售农产品发票

农产品销售发票是指农业生产者（自然人、农民专业合作社、农场、企业）销售自产农产品适用免征增值税政策对外开具的增值税普通发票，（自然人凭收购合同以及村委开具的《农产品自产自销证明》等可以到当地税务局代开增值税普通发票）。购买者可凭销售方开具的增值税普通发票按9%的扣除率进行计算抵扣。

但如果自然人、农场、农村合作社、农产品生产企业等销售非自产农产品，开出免税的增值税普通发票，下游企业不得抵扣增值税进项税。

2、流通环节销售农产品发票

（1）、一般纳税人从小规模纳税人处购进非自产农产品且不享受免税政策的（符合政策，应享尽享，不可以主动不享受，税务考核），凭小规模纳税人自行开具或申请(委托)税务机关代开的(征收率3%、疫情1%)增值税普通发票，按9%的扣除率计算抵扣进项税额。如果小规模纳税人享受免税（月销售15万，季45万以下）开具增值税普通发票，则下游不允许抵扣。同一经济事项，如果小规模纳税人自开、申请税务机关代开(征收率3%)的增值税专用发票后，按支付或负担的增值税专用发票上注明的税额抵扣进项税额。

流通环节的219种列明蔬菜和6种鲜活肉（猪、牛、羊、鸡、鸭、鹅）蛋鸡、鸭、鹅享受免征增值税后，小规模纳税人开具的税率栏用“**”标注的增值税普通发票，收购方不得据此抵扣进项税额。

（2）、当从一般纳税人企业（非农产品直接生产企业）处购入农产品时，应凭取得的专用发票抵扣，其他发票不予抵扣。

（3）、一般纳税人购买农产品取得海关进口增值税专用缴款书的，可以凭缴款书上注明的增值税额直接抵扣。

再说说收购发票

部分从事农产品再加工企业购进农产品时，直接从农业生产者（自然人、农民专业合作社、农场、企业）购入自产免税农产品时，既可以要求刚才讲的农产品生产者开具免税发票，也可以自行开具从税务机关领取的“农产品收购专项发票”，通俗的讲采购方自行开具农产品收购发票，自己给自己开票。

“农产品收购专项发票”如何抵扣进项税，又分为两种情形：

第一种情形：核定抵扣

按照税务机关要求的核定方式，计算出可抵扣的进项税。

2012年之前以农产品作为主要原料生产加工产品的企业，由于生产销售者（比如农民销售粮食、牧民销售鲜牛奶）自身没有发票，也无意愿主动到税务机关代开发票，为便于企业便利经营，这些农产品再加工企业（收购企业）可以到主管税务机关申领“农副产品收购专用发票”，购买农产品时企业自己给自己开具发票，然后计算抵扣增值税进项税，不是认证或者勾选抵扣。

收购企业自己给自己开票抵扣，这是收购发票的特色，开具发票相关的凭据都要准备齐全，包括但不仅限于购进农产品的过磅单、检验单、入库单、运输费用结算单据、付款凭证、销售方身份证复印件、销售方自产能力证明材料、购销合同或协议等原始凭证，以备税务机关检查。

自开收购发票，管控不严，虚开购进就会泛滥，虚增抵扣进项税，造成少交税款，因为风险高，为了杜绝出现渎职行为，主管税务机关一般严控收购发票的使用量，这样又客观上造成影响企业的正常收购行为 。

为解决上述矛盾，经国务院批准，国家税务总局（下放省局）从2012年起陆续、扩大添加涉农生产企业试行核定抵扣方法。比如：生产销售液体乳及乳制品、酒及酒精、植物油、籽棉生产皮棉、皮棉生产棉纱、非转基因大豆生产大豆原油（1：6.08）小麦生产面粉、水稻为原料生产大米；生猪生产白条猪、原木生产单板、锯材、胶合板，驴皮生产东阿阿胶，试行核定扣除的行业范围逐渐添加变化（2012年至今）

山东省按“投入产出法”核定农产品增值税进项税额，核定扣除，而不是直接按收购发票金额计算扣除。如小麦生产面粉，生产1T 面粉耗用1.4T 小麦。生产1T东阿阿胶需要驴皮（净干皮）1.8583T，这是国家、行业标准。当期购进可以抵扣的数量是当期的面粉的销售量x1.4，再计算出单价、金额以及可以扣除的税额。因此自己收购再多，只有当期销售部分对应的农产品的成本才可以抵扣，这样控制虚开。以销定购，核定扣除，本质上是一个折中的管理方法。

营改增之前，除少数农产品加工企业试行自购自开核定抵扣政策外，其他更多的涉农产品生产加工企业实行非核定抵扣，实行自购自开自抵政策（政策宽松，但是控制使用），2016年10月滕州某面粉厂上书税务局，小麦收购自行开具农产品收购发票，原用量每月800份，每份限额万元，后来降到每月200份，已经远远满足不了实际经营需要，发票单使用限制已经成为制约公司生产发展的最大瓶颈。2017年购买小麦生产面粉实行核定抵扣政策以后，面粉厂收入效益得到很大提高。

除了涉农产品生产企业之外， 2016年5月1日全面营改增的实施，酒店住宿业、园林绿化、房地产等企业也纳入了增值税征收范畴，原本企业缴纳营业税，变成了缴纳陌生的增值税；原本只需要考虑营业成本，还需要考虑如何取得合规的增值税抵扣凭证。对于这些企业，虽然营改增政策都5年了，彻底了解农产品抵扣政策，依然任重道远。

第二种情形：非核定抵扣，也是“凭票抵扣”

目前除了核定抵扣企业以外的其他农产品加工企业，实行按收购发票金额直接计算扣除，由于税务机关对“农产品收购专项发票”管控较严，事实上其开具收购发票的规模受到极大限制，可以按收购发票金额直接计算扣除进项税金额较小。

现实情况是由于收购发票使用受到限制，这类企业更多与农民专业合作社合作，按取得销售发票计算扣除。从专业合作社购买也可能存在风险，如前面讲到即使业务真实，三流一致（资金流、银行，货物流、运输流），万一农民专业合作社销售了非自产的产品，也就是超过了其经营能力，合作社外购本社社员以外的同类第三方的农产品再销售，下游收购企业即使业务真实、善意取得免税发票，一旦查实，本社社员之外的农产品进项税额必须转出，不允许扣除。

无论核定抵扣、非核定抵扣，自开收购发票，对于农产品收购企业是一个风险点，因为收购企业没有能力、也没有义务去甄别农场、合作社以及农产品种植企业所售产品是否为自产，这是一个不好处理的问题。

与自产农产品者合作，尽可能在签订购买合同时对对其种、养殖规模、产量等进行尽职调查，进行研判，或者直接在合同里进行约定，对出现的税务风险形成的损失进行约定。

再谈谈农产品加工以外的其他企业购买少量农产品扣除问题

非农产品加工企业肯定自己没有收购发票，不能自己给自己开票，只能按取得销售方开具的发票分析计算抵扣进项税：

工业、商业、房地产公司等，一般计税，厂区、办公区、小区绿化购入花草树木，从个人、合作社等直接种植者购买开具免税的普通发票，可以计算抵扣。从商贩（批发零售流通环节）购买除了取得增值税专用发票可以抵扣外，其他发票都不可以抵扣。

一般纳税人，餐饮酒店，用于对外经营，购买农产品可以抵扣，其他企业，比如房地产公司、工业企业、商业等购买鲜活产品、蔬菜等用于职工食堂，无论取得什么发票，均不允许抵扣进项税。

讲完了农产品采购方的增值税抵扣问题，我们换个角度，再来看看作为农产品销售方，国家给予了哪些税收优惠政策。

优惠一：自产自销农产品免征增值税

1、《增值税暂行条例》第十五条下列项目免征增值税：农业生产者销售的自产农产品。

2、《中华人民共和国增值税暂行条例》第十五条所列免税项目的第一项所称的“农业生产者销售的自产农业产品”，是指直接从事植物的种植、收割和动物的饲养、捕捞的单位和个人销售的注释所列的自产农业产品。

3、《增值税暂行条例实施细则》第三十五条条例第十五条规定的部分免税项目的范围，限定如下：（一）第一款第（一）项所称农业，是指种植业、养殖业、林业、牧业、水产业。农业生产者，包括从事农业生产的单位和个人。农产品，是指初级农产品，具体范围由财政部、国家税务总局确定。

补充：　农产品，是指种植业、养殖业、林业、牧业、水产业生产的各种植物、动物的初级产品。具体征税范围暂继续按照《财政部、国家税务总局关于印发〈农业产品征税范围注释〉的通知》（财税字〔1995〕52号）及现行相关规定执行。比如：以粮食为原料加工的速冻食品、方便面、副食品和各种熟食品、精制茶、边销茶及掺对各种药物的茶和茶饮料、中成药、竹笋罐头、熟制的水产品和各类水产品的罐头等等都不属于上面所说的初级农产品。

参考资料（可以直接点开）：资料文：农业税收优惠全解

优惠二：自产自销农产品免征企业所得税

《企业所得税法实施条例》第八十六条 企业所得税法第二十七条第(一)项规定的企业从事农、林、牧、渔业项目的所得，可以免征、减征企业所得税，是指：

(一)企业从事下列项目的所得，免征企业所得税：

1.蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植;

2.农作物新品种的选育;

3.中药材的种植;

4.林木的培育和种植;

5.牲畜、家禽的饲养;

6.林产品的采集;

7.灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔服务业项目;

8.远洋捕捞。

优惠三：“公司＋农户”经营模式免征企业所得税

《关于“公司＋农户”经营模式企业所得税优惠问题的公告》（国税公告2010年第2号）：“公司＋农户”经营模式从事农、林、牧、渔业项目生产的企业，可以按照《企业所得税法实施条例》第八十六条的有关规定，享受减免企业所得税优惠政策。

优惠四：“公司+农户”经营模式销售畜禽免征增值税

《关于纳税人采取“公司+农户”经营模式销售畜禽有关增值税问题的公告》（国税公告2013年第8号）现就纳税人采取“公司+农户”经营模式销售畜禽有关增值税问题公告如下：目前，一些纳税人采取“公司＋农户”经营模式从事畜禽饲养，即公司与农户签订委托养殖合同，向农户提供畜禽苗、饲料、兽药及疫苗等(所有权属于公司)，农户饲养畜禽苗至成品后交付公司回收，公司将回收的成品畜禽用于销售。

在上述经营模式下，纳税人回收再销售畜禽，属于农业生产者销售自产农产品，应根据《中华人民共和国增值税暂行条例》的有关规定免征增值税。

优惠五：“四业”所得，应按规定暂免征经营所得的个税

1、《财政部、国家税务总局关于农村税费改革试点地区有关个人所得税问题的通知》（财税〔2004〕30号）：

个人独资企业、合伙企业、个体工商户和个人从事“四业”，其取得的“四业”所得，应按规定暂免征收个税。

2、《财政部、国家税务总局关于个人独资企业和合伙企业投资者取得种植业、养殖业、饲养业、捕捞业所得有关个人所得税问题的批复》（财税〔2010〕96号）规定，对个人独资企业和合伙企业从事种植业、养殖业、饲养业和捕捞业（以下简称“四业”），其投资者取得的“四业”所得暂不征收个人所得税（注意，政策中没提到个体户。）

优惠六：免征蔬菜流通环节增值税

根据《财政部 国家税务总局关于免征蔬菜流通环节增值税有关问题的通知》（财税〔2011〕137号）规定：“经国务院批准，自2012年1月1日起，免征蔬菜流通环节增值税。现将有关事项通知如下：

 一、对从事蔬菜批发、零售的纳税人销售的蔬菜免征增值税。

 蔬菜是指可作副食的草本、木本植物，包括各种蔬菜、菌类植物和少数可作副食的木本植物。蔬菜的主要品种参照《蔬菜主要品种目录》（见附件）执行。

经挑选、清洗、切分、晾晒、包装、脱水、冷藏、冷冻等工序加工的蔬菜，属于本通知所述蔬菜的范围。

各种蔬菜罐头不属于本通知所述蔬菜的范围。蔬菜罐头是指蔬菜经处理、装罐、密封、杀菌或无菌包装而制成的食品。

二、纳税人既销售蔬菜又销售其他增值税应税货物的，应分别核算蔬菜和其他增值税应税货物的销售额;未分别核算的，不得享受蔬菜增值税免税政策。

优惠七：免征鲜活肉蛋产品流通环节增值税

财税【2012】75号财政部国家税务总局《关于免征部分鲜活肉蛋产品流通环节增值税政策的通知》规定：自2012年10月1日起，

一、对从事农产品批发、零售的纳税人销售的部分鲜活肉蛋产品免征增值税。

免征增值税的鲜活肉产品，是指猪、牛、羊、鸡、鸭、鹅及其整块或者分割的鲜肉、冷藏或者冷冻肉，内脏、头、尾、骨、蹄、翅、爪等组织。

免征增值税的鲜活蛋产品，是指鸡蛋、鸭蛋、鹅蛋，包括鲜蛋、冷藏蛋以及对其进行破壳分离的蛋液、蛋黄和蛋壳。

上述产品中不包括《中华人民共和国野生动物保护法》所规定的国家珍贵、濒危野生动物及其鲜活肉类、蛋类产品。

二、从事农产品批发、零售的纳税人既销售本通知第一条规定的部分鲜活肉蛋产品又销售其他增值税应税货物的，应分别核算上述鲜活肉蛋产品和其他增值税应税货物的销售额；未分别核算的，不得享受部分鲜活肉蛋产品增值税免税政策。

国家鼓励支持涉农产业做大做强，给予很多税收的“优惠券”（quan），希望不论是农产品的生产销售者亦或是再加工者充分利用国家优惠政策，依法经营，诚信纳税，行稳致远，取得更好业绩！

温馨提醒：国家以发票电子化改革为突破口，以税收大数据为驱动力，实现从以票管税向以数治税分类精准监管转变，将来每个纳税人在大数据下都是“透明人”，同时也推动政府更加清明，社会更加公平正义。